Hotărârea Tribunalului (Camera de trimiteri preliminare) din 25 februarie 2026.#Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën împotriva Digipolis Antwerpen AG și a District09 AG.#Cererea de decizie preliminară formulată de Hof van beroep te Antwerpen.#Trimitere preliminară – Fiscalitate – Sistemul comun al TVA‑ului – Domeniu de aplicare – Calitatea de persoană impozabilă – Organism de drept public – Articolele 2, 9 și 13 din Directiva 2006/112/CE – Cooperare intercomunală – Transfer de gestiune – Asociație însărcinată cu o misiune – Prestări de servicii de telematică în favoarea membrilor asociației.#Cauza T-575/24.

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolelor 2, 9 și 13 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7, denumită în continuare „Directiva TVA”), precum și a principiului neutralității taxei pe valoarea adăugată (TVA).

Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën (statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe), pe de o parte, și Digipolis Antwerpen AG și District09 AG, succesorii în drepturi ai Digipolis, o asociație de drept public, pe de altă parte, în legătură cu nesupunerea TVA‑ului a unor prestări de servicii furnizate de aceasta din urmă unora dintre membrii săi.

Articolul 2 din Directiva TVA prevede: „(1) Următoarele operațiuni sunt supuse TVA: (a) livrarea de bunuri efectuate cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă care acționează ca atare; […] (c) prestarea de servicii efectuată cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă care acționează ca atare; […]”

Articolul 9 alineatul (1) din Directiva TVA prevede: „«Persoană impozabilă» înseamnă orice persoană care, în mod independent, desfășoară în orice loc orice activitate economică, indiferent de scopul sau rezultatele activității respective. Orice activitate a producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii, inclusiv activitățile miniere și agricole și activitățile prestate în cadrul profesiunilor liberale, este considerată «activitate economică». […]”

Articolul 11 din Directiva TVA prevede: „După consultarea comitetului consultativ pentru taxa pe valoarea adăugată […] fiecare stat membru poate considera ca persoană impozabilă unică orice persoane stabilite pe teritoriul statului membru respectiv care, fiind independente din punct de vedere juridic, sunt strâns legate între ele prin legături financiare, economice și organizaționale. […]”

Articolul 13 alineatul (1) din Directiva TVA are următorul cuprins: „Statele, autoritățile regionale și locale și alte organisme de drept public nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile sau operațiunile în care se angajează ca autorități publice, chiar și atunci când colectează taxe, redevențe, contribuții sau plăți în legătură cu activitățile sau operațiunile respective. Cu toate acestea, atunci când se angajează în asemenea activități sau operațiuni, ele sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile sau operațiunile respective în măsura în care calitatea lor de persoane neimpozabile determină denaturări semnificative ale concurenței. În orice caz, organismele de drept public sunt considerate persoane impozabile în ceea ce privește activitățile prevăzute în anexa I, cu condiția ca activitățile respective să nu fie efectuate la o scară neglijabilă.”

Anexa I la Directiva TVA cuprinde lista activităților menționate la articolul 13 alineatul (1) al treilea paragraf. Această anexă menționează, la punctul 1, „[s]erviciile de telecomunicații”.

Cererea de decizie preliminară cuprinde trimiteri la Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Codul privind taxa pe valoarea adăugată, denumit în continuare „Codul privind TVA‑ul”), fără a identifica versiunea aplicabilă faptelor din litigiul principal și fără a reproduce dispozițiile menționate.

Decizia de trimitere permite totuși să se înțeleagă că articolele 4, 6 și 44 din Codul privind TVA‑ul urmăresc să transpună articolele 9, 13 și, respectiv, 132 din Directiva TVA. Astfel, articolul 4 din acest cod definește noțiunea de „persoană impozabilă”, articolul 6 din codul menționat reglementează calitatea de persoane neimpozabile a anumitor organisme de drept public, iar articolul 44 din același cod cuprinde scutiri în favoarea anumitor activități de interes general.

Articolul 10 din decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking (Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale) din 6 iulie 2001 (Belgisch Staatsblad, 31 octombrie 2001, p. 37836) prevede: „Două sau mai multe comune pot crea o structură de cooperare dotată cu personalitate civilă pentru a îndeplini obiecte care țin de domenii conexe. Fără a aduce atingere dispozițiilor contrare ale unor decrete, pot participa la acesta, alături de comune și provincii, numai regiile comunale autonome, centrele publice pentru [acțiune] socială și asociațiile acestora, în măsura în care acestea sunt formate exclusiv din persoane juridice de drept public, și alte structuri de cooperare constituite în conformitate cu dispozițiile prezentului decret. […]”

Articolul 12 din Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale prevede: „§ 1. Comunele decid cu privire la transferul gestiunii în conformitate cu statutul structurii de cooperare. Transferul gestiunii are loc atunci când comunele participante încredințează structurii de cooperare executarea deciziilor pe care le‑au adoptat în cadrul obiectivelor structurii respective, înțelegându‑se că comunele participante își refuză dreptul de a îndeplini aceeași misiune singure sau împreună cu terți. § 2. Există trei tipuri de structuri de cooperare dotate cu personalitate civilă: […] 3° asociația însărcinată cu o misiune: structură de cooperare care beneficiază de un transfer de gestiune și căreia comunele participante îi încredințează exercitarea uneia sau mai multora dintre atribuțiile lor, care țin de unul sau de mai multe domenii de activitate conexe.”

Reiese atât din cererea de decizie preliminară, cât și din răspunsul statului belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe la o întrebare adresată în ședință că teoria „emanației” este temeiul unei „toleranțe administrative”, cu alte cuvinte o practică fiscală, care își are originea în aanschrijving nr. 148/1971 (Circulara nr. 148/1971) din 5 octombrie 1971 și aanschrijving nr. 6/1975 (Circulara nr. 6/1975) din 27 februarie 1975.

În ceea ce privește domeniul de aplicare al acestei practici, instanța de trimitere a reprodus răspunsul minister van Financiën (ministrul finanțelor, Belgia) din 25 mai 2018 la întrebarea parlamentară nr. 2188 din 19 aprilie 2018, care enunță următoarele: „Din punctul de vedere al TVA‑ului, asociațiile însărcinate cu o misiune sunt tratate, într‑adevăr, în același mod precum asociațiile intercomunale, în care comunele afiliate au renunțat la drepturile lor de reglementare și de administrare. […] Atunci când participanții renunță la [aceste drepturi], se aplică așa‑numita teorie a «emanației». Teoria [«emanației»] presupune că se face abstracție de faptul că activitatea este desfășurată de asociația însărcinată cu o misiune. Din punctul de vedere al TVA‑ului, activitatea se consideră a fi desfășurată de participanții la asociația însărcinată cu o misiune. Aceasta înseamnă că activitățile (cu transferul gestiunii) desfășurate pentru terți de către asociația însărcinată cu o misiune nu sunt supuse TVA‑ului atunci când aceste activități nu ar fi fost supuse TVA‑ului nici dacă ar fi fost realizate chiar de participanți. Când asociația însărcinată cu o misiune desfășoară pentru terți activități care nu ar intra în domeniul de aplicare al TVA‑ului sau ar fi scutite de TVA în cazul în care ar fi fost realizate chiar de participanți, atunci aceste activități nu sunt supuse TVA‑ului nici pentru asociația însărcinată cu o misiune sau sunt scutite de TVA. În schimb, activitățile asociației însărcinate cu o misiune desfășurate pentru terți sunt supuse TVA‑ului [în ipoteza în care] ele ar fi supuse TVA‑ului și în cazul în care ar fi realizate chiar de participanți. Prin urmare, statutul în materie de TVA al participantului este relevant, întrucât trebuie verificat dacă participantul ar trebui sau nu să factureze el însuși TVA‑ul în temeiul articolului 4, al articolului 6 și/sau al articolului 44 din Codul privind TVA‑ul. Faptul că în cadrul teoriei [«emanației»] se face abstracție de faptul că activitatea este desfășurată de asociație și că, în scopuri de TVA, se consideră că activitatea este realizată chiar de participanți are consecințe și asupra serviciilor furnizate participanților de către asociația însărcinată cu o misiune. Prestațiile furnizate de o asociație însărcinată cu o misiune participanților săi sunt considerate a fi prestații către sine. În cadrul transferului de gestiune, se consideră că asociația însărcinată cu o misiune acționează «în locul», iar nu «în contul» participanților săi. Prestațiile către sine nu intră, în principiu, în domeniul de aplicare al TVA‑ului, astfel încât nici în relația dintre asociația însărcinată cu o misiune și participanții săi nu există, în principiu, prestații supuse TVA‑ului. Statutul în materie de TVA al participanților nu este relevant în acest caz, întrucât operațiunile interne nu intră în sfera de aplicare a TVA‑ului, indiferent dacă participantul este considerat organism de drept public în conformitate cu articolul 6 din Codul privind TVA‑ul sau persoană impozabilă obișnuită în conformitate cu articolul 4 din Codul privind TVA‑ul.”

În anul 2003, Stad Gent (orașul Gent, Belgia), Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Gent (Centrul Public de Acțiune Socială din Gent, Belgia), Stad Antwerpen (orașul Antwerpen, Belgia) și Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Antwerpen (Centrul Public de Acțiune Socială din Antwerpen, Belgia) (denumiți în continuare, împreună, „membrii fondatori”) au constituit Digipolis, o persoană juridică de drept public, sub forma unei asociații însărcinate cu o misiune, care are personalitate juridică și beneficiază de un transfer de gestiune.

Articolul 2 din statutul Digipolis prevedea că aceasta era supusă dispozițiilor Decretului privind reglementarea cooperării intercomunale.

Potrivit articolului 4 din statutul Digipolis, această asociație avea ca obiect social gestionarea, exploatarea, dezvoltarea și promovarea telematicii și ale aplicațiilor acesteia. Digipolis urma să acționeze în permanență ca un instrument strategic pentru fiecare dintre membrii săi. În acest scop, ea urma să își adapteze politica, strategia și funcționarea la cele ale membrilor săi. Aceștia urmau, în acest cadru, să își stabilească obiectivul de a identifica oportunitățile de sinergii între ei, de a realiza proiecte comune și de a organiza servicii comune de telematică într‑un mod mai optim pe plan funcțional și economic decât dacă ar fi organizat aceste servicii separat.

Articolul 7 din statutul Digipolis, în redactarea sa inițială, prevedea că participanții fondatori ai Digipolis erau orașele Gent și Antwerpen, precum și centrele publice de acțiune socială ale acestora.

În urma unei modificări a articolului 7 în anul 2010, agenții autonome externe ale membrilor fondatori au putut adera la asociație, lucru pe care l‑au făcut Autonoom Gemeentebedrijf Stedelijk Onderwijs Antwerpen (Regia comunală autonomă a învățământului din orașul Antwerpen, Belgia), Autonoom Gemeentebedrijf Kinderopvang Antwerpen (Regia comunală autonomă pentru îngrijirea copiilor din orașul Antwerpen, Belgia), Autonoom Gemeentebedrijf voor Stadsontwikkeling Antwerpen (Regia comunală autonomă pentru dezvoltarea urbană a orașului Antwerpen, Belgia), Zorgbedrijf Antwerpen (Regia de asistență medico‑socială a orașului Antwerpen, Belgia) și Autonoom Gemeentebedrijf Stadsontwikkeling Gent (Regia comunală autonomă pentru dezvoltare urbană a orașului Gent, Belgia) (denumite în continuare, împreună, „membrii aderenți”).

Digipolis furniza prestări de servicii telematice și livrări conexe de material informatic membrilor săi și unor terți.

În urma unui control fiscal privind anii 2014-2016, statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe a apreciat că remunerațiile și contribuțiile facturate membrilor aderenți, și anume altor membri decât cei care aveau calitatea de organisme publice care intră în domeniul de aplicare al articolului 6 din Codul privind TVA‑ul, trebuiau să fie supuse TVA‑ului. Potrivit statului belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe, membrii aderenți, în calitatea lor de agenții autonome externe, trebuiau, astfel, să fie considerați persoane impozabile în sensul articolului 4 din Codul privind TVA‑ul.

La 15 decembrie 2017 și, respectiv, la 9 ianuarie 2018, au fost întocmite un proces‑verbal și un proces‑verbal suplimentar cu sume ajustate, prin care statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe a solicitat asociației Digipolis restanțe de TVA datorat pentru anii 2014-2016, majorate cu o amendă și cu dobânzi.

Ținând seama de poziția adoptată de administrația TVA‑ului pentru anii 2014-2016, Digipolis a achitat TVA‑ul pentru anii 2017-2020 aferent remunerațiilor facturate membrilor aderenți și a exercitat dreptul de deducere corespunzător. Cu toate acestea, în declarațiile de TVA pentru lunile noiembrie și decembrie 2020, Digipolis a solicitat rambursarea TVA‑ului achitat. Statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe a respins această cerere prin decizia din 24 februarie 2021.

Digipolis a introdus acțiuni la 7 octombrie 2020 (pentru anii 2014-2016) și la 19 martie 2021 (pentru anii 2017-2020) la rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunalul de Primă Instanță din Antwerpen, Secția Antwerpen, Belgia), solicitând în esență rambursarea sumelor achitate pentru acești ani.

În anul 2020, Digipolis și‑a transferat activitățile, către Digipolis Antwerpen, pe de o parte, și către District09, pe de altă parte. La 1 ianuarie 2021, Digipolis a fost dizolvată și a intrat în lichidare. Lichidarea s‑a încheiat la 30 iunie 2021.

Prin hotărârea din 7 octombrie 2022, rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunalul de Primă Instanță din Antwerpen, Secția Antwerpen) a declarat că creanța privind TVA‑ul aferent anilor 2014-2016 nu era întemeiată și a obligat statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe la rambursarea sumelor în litigiu, majorate cu dobânzi moratorii. În ceea ce privește anii 2017-2020, acesta a statuat că operațiunile efectuate de Digipolis în favoarea membrilor săi nu intrau în domeniul de aplicare al TVA‑ului.

Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunalul de Primă Instanță din Antwerpen, Secția Antwerpen) a arătat că părțile din litigiul principal nu contestau faptul că Digipolis putea fi calificată drept asociație însărcinată cu o misiune și că teoria „emanației” se aplica membrilor fondatori, care intrau în domeniul de aplicare al articolului 6 din Codul privind TVA‑ul, astfel încât această asociație acționa în locul acestor instituții publice. Acesta a constatat că statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe admitea astfel că membrii fondatori renunțaseră la drepturile lor de reglementare și de administrare în ceea ce privește prestările de servicii telematice și aplicațiile aferente. În plus, rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunalul de Primă Instanță din Antwerpen, Secția Antwerpen) a arătat că din articolul 10 din Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale reieșea că, pe lângă comune și provincii, structuri de cooperare precum regiile comunale autonome puteau adera la o asociație însărcinată cu o misiune. Pe acest temei, instanța menționată a considerat că, prin aderarea lor la Digipolis, toți membrii acestei asociații renunțaseră în mod conștient la drepturile lor de reglementare și de administrare în ceea ce privește prestările de servicii telematice și aplicațiile aferente. Digipolis acționa, așadar, potrivit acestei instanțe, ca o prelungire a membrilor săi, iar operațiunile pe care le efectua nu erau impozabile, astfel încât nu era necesar să se facă distincție între acești membri după cum aceștia erau sau nu persoane impozabile în scopuri de TVA.

Statul belgian/Serviciul Public Federal de Finanțe a declarat apel împotriva hotărârii din 7 octombrie 2022 la hof van beroep te Antwerpen (Curtea de Apel din Antwerpen, Belgia), care este instanța de trimitere.

Potrivit hof van beroep te Antwerpen (Curtea de Apel din Antwerpen), părțile din litigiul principal nu contestă că teoria „emanației” se aplică membrilor fondatori. Astfel, ținând seama de faptul că aceștia au renunțat la drepturile lor de reglementare și de administrare în domeniul prestărilor de servicii telematice, Digipolis ar acționa în locul membrilor fondatori și ar trebui astfel să fie considerată o prelungire a acestora. Hof van beroep te Antwerpen (Curtea de Apel din Antwerpen) arată de asemenea că părțile din litigiul principal nu contestă că sumele plătite asociației Digipolis de membrii fondatori nu constituie, din acest motiv, prețul unei prestări de servicii, ci o contribuție financiară la cheltuielile de gestiune, astfel încât nu sunt supuse TVA‑ului.

În schimb, litigiul dintre părțile din litigiul principal privește problema dacă prestările de servicii furnizate de Digipolis membrilor aderenți trebuie considerate prestări de servicii către sine, cu consecința că nu este datorat niciun TVA pentru acestea, sau dacă este necesar, în această privință, să se facă o distincție între membrii Digipolis care intră în domeniul de aplicare al articolului 6 din Codul privind TVA‑ul și cei care sunt persoane impozabile în sensul articolului 4 din acest cod, astfel încât prestările de servicii furnizate membrilor aderenți ar trebui să fie supuse TVA‑ului.

În aceste condiții, hof van beroep te Antwerpen (Curtea de Apel din Antwerpen) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare: „1) Articolele 2, 9 și 13 din Directiva [TVA] și principiul neutralității sunt încălcate dacă aceste dispoziții sunt interpretate în sensul că, prin aderarea la o asociație însărcinată cu o misiune, [membrii] acestei asociații care au operat transferul gestiunii nu datorează TVA‑ul atunci când apelează la serviciile asociației menționate, întrucât se consideră că aceasta din urmă acționează în locul membrilor săi în cadrul transferului gestiunii, astfel încât se consideră că prestațiile pe care aceasta le furnizează [membrilor] sunt considerate prestări de servicii către sine și nu există, astfel, o participare la circuitul economic [sau la] operațiuni impozabile? 2) În lumina acestor dispoziții, trebuie să se facă o distincție în această privință între [membrii] asociației însărcinate cu o misiune în sensul articolului 13 din Directiva [TVA] și [membrii] în sensul articolelor 9 și 132 din directiva menționată?”

Prin intermediul întrebărilor preliminare formulate, care trebuie analizate împreună, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolele 2, 9 și 13 din Directiva TVA, precum și principiul neutralității trebuie interpretate în sensul că se opun ca o persoană juridică de drept public organizată sub forma unei asociații însărcinate cu o misiune, a cărei activitate constă în prestarea de servicii telematice și livrarea conexă de material informatic membrilor săi, în cadrul unui transfer de gestiune, să fie considerată, ținând seama de practica fiscală belgiană în temeiul căreia aceste servicii sunt considerate ca fiind prestate către sine, drept persoană neimpozabilă în scopuri de TVA în ceea ce privește serviciile pe care le furnizează membrilor săi și dacă este necesar, în această privință, să se facă o distincție între membrii acestei asociații în funcție de statutul lor din punctul de vedere al TVA‑ului.

Pentru a da un răspuns util instanței de trimitere, trebuie, așadar, să se analizeze dacă o asociație precum Digipolis trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA și dacă aplicarea practicii fiscale belgiene în cauză este susceptibilă să aibă consecințe asupra acestei calificări.

Directiva TVA stabilește un sistem comun al TVA‑ului bazat, printre altele, pe o definiție uniformă a operațiunilor impozabile [a se vedea în acest sens Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 49].

Pe de o parte, va trebui, pentru a verifica dacă activitățile desfășurate de o asociație însărcinată cu o misiune, precum Digipolis, pentru membrii săi intră sub incidența Directivei TVA, să se examineze, în primul rând, dacă aceste activități constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuată cu titlu oneros, în sensul articolului 2 alineatul (1) literele (a) și (c) din această directivă, și, în al doilea rând, dacă ele au fost efectuate în mod independent în cadrul unei activități economice, în sensul articolului 9 alineatul (1) din directiva menționată, astfel încât asociația menționată să fi acționat în calitate de persoană impozabilă (a se vedea în acest sens Hotărârea din 30 martie 2023, Gmina O.,C‑612/21, EU:C:2023:279, punctul 24). Pe de altă parte, va trebui, dacă este cazul, să se verifice dacă, prin derogare de la regula generală privind calitatea de persoană impozabilă prevăzută la articolul 9 alineatul (1) din Directiva TVA, articolul 13 alineatul (1) din aceeași directivă exclude o asociație însărcinată cu o misiune, precum Digipolis, de la calitatea de persoană impozabilă pentru operațiunile în discuție, aplicarea acestei din urmă dispoziții implicând constatarea prealabilă a caracterului economic al activității avute în vedere [a se vedea în acest sens Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 66].

Potrivit unei jurisprudențe constante, pentru ca niște operațiuni să fie efectuate „cu titlu oneros”, în sensul articolului 2 alineatul (1) literele (a) și (c) din Directiva TVA, trebuie să existe o legătură directă între livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, pe de o parte, și o contrapartidă primită în mod real de persoana impozabilă, pe de altă parte. Se stabilește o asemenea legătură directă atunci când între autorul livrării de bunuri sau al prestării de servicii, pe de o parte, și beneficiarul lor, pe de altă parte, există un raport juridic în cadrul căruia au loc prestații reciproce, plata primită de autorul acestor operațiuni constituind contravaloarea efectivă a livrării sau a serviciului furnizat beneficiarului respectiv [Hotărârea din 30 martie 2023, Gmina O.,C‑612/21, EU:C:2023:279, punctul 25, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 33]. Pe de altă parte, criteriul referitor la existența unui raport juridic în cadrul căruia intervin operațiunile în cauză și contrapartida lor trebuie interpretat luând în considerare ansamblul împrejurărilor fiecărei spețe, astfel încât principiul neutralității fiscale să nu fie încălcat, și, prin urmare, el trebuie să aibă o accepțiune largă (Hotărârea din 27 aprilie 2023, Fluvius Antwerpen,C‑677/21, EU:C:2023:348, punctul 31).

Pentru a putea fi considerată contravaloarea efectivă a serviciului furnizat, retribuția trebuie să se situeze într‑o proporție rezonabilă în raport cu serviciul furnizat, în sensul că trebuie ca ea să nu remunereze doar parțial prestațiile efectuate sau care urmează să fie efectuate într‑atât încât să se ajungă la ruperea legăturii directe dintre aceste prestații și contrapartidă. Cu toate acestea, faptul că o operațiune economică este realizată la un preț mai mare sau mai mic decât prețul de cost și, așadar, la un preț mai mare sau mai mic decât prețul normal al pieței este fără relevanță în ceea ce privește calificarea acestei operațiuni drept „operațiune cu titlu oneros”. Astfel, o asemenea împrejurare nu este de natură să afecteze legătura directă care există între prestările de servicii efectuate sau care urmează a fi efectuate și contrapartida obținută sau care urmează a fi obținută, al cărei cuantum este determinat în avans și potrivit unor criterii bine stabilite [a se vedea Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 34 și jurisprudența citată].

Legătura directă dintre prestație și contrapartidă este ruptă atunci când retribuția este acordată într‑un mod pur gratuit și aleatoriu, astfel încât cuantumul său este practic imposibil de determinat sau atunci când cuantumul său este dificil de cuantificat sau incert în raport cu împrejurările în care are loc determinarea sa [a se vedea Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 36 și jurisprudența citată].

În schimb, împrejurarea că o compensație nu este stabilită în funcție de prestații individualizate, ci forfetar și în avans pe o bază anuală nu afectează în sine caracterul direct al legăturii care există între prestarea de servicii efectuată și contrapartida obținută [a se vedea Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 38 și jurisprudența citată].

În speță, din cererea de decizie preliminară și din observațiile prezentate în fața Tribunalului reiese că Digipolis primea din partea membrilor săi plăți în schimbul unor prestări de servicii telematice și al unor livrări conexe de material informatic, care îi permiteau să își acopere costurile. Raportul juridic dintre Digipolis și membrii săi decurgea din statutul său, care, la rândul său, trebuia să respecte Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale.

Astfel cum reiese din jurisprudența citată la punctele 36-38 de mai sus, nici faptul că plățile efectuate către o asociație însărcinată cu o misiune precum Digipolis nu servesc decât la acoperirea cheltuielilor de funcționare ale acestei asociații și nu îi permit să obțină profit, nici împrejurarea că contribuțiile membrilor sunt stabilite în avans potrivit diferitelor chei de repartizare și în mod forfetar nu se opun ca operațiunile realizate de asociația menționată în beneficiul membrilor săi să fie considerate ca fiind efectuate cu titlu oneros în sensul articolului 2 alineatul (1) literele (a) și (c) din Directiva TVA.

Directiva TVA conferă TVA‑ului un domeniu de aplicare foarte larg. Astfel, termenii utilizați la articolul 9 alineatul (1) din Directiva TVA, în special formularea „orice persoană”, dau noțiunii de „persoană impozabilă” o definiție largă, axată pe independența în desfășurarea unei activități economice, în sensul că toate persoanele fizice sau juridice, atât publice, cât și private, precum și entitățile lipsite de personalitate juridică, care, în mod obiectiv, îndeplinesc criteriile care figurează în această dispoziție, trebuie considerate persoane impozabile în scopuri de TVA și în sensul că noțiunea de „activitate economică” este ea însăși definită în mod larg ca incluzând toate activitățile producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii și exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate. Existența unei astfel de activități desfășurate în mod independent este cea care justifică calificarea drept persoană impozabilă (a se vedea în acest sens Hotărârea din 3 aprilie 2025, Grzera,C‑213/24, EU:C:2025:238, punctele 18 și 28 și jurisprudența citată).

Noțiunea de „activitate economică” în sensul articolului 9 alineatul (1) din Directiva TVA are un caracter obiectiv, în sensul că activitatea este considerată în sine, indiferent de scopurile și de rezultatele sale (a se vedea Hotărârea din 17 decembrie 2020, WEG Tevesstraße,C‑449/19, EU:C:2020:1038, punctul 34 și jurisprudența citată, și Hotărârea din 4 iulie 2024, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija,C‑87/23, EU:C:2024:570, punctul 42 și jurisprudența citată).

Astfel, o activitate este în general calificată drept economică atunci când prezintă caracter permanent și este efectuată în schimbul unei remunerații încasate de autorul operațiunii, ceea ce presupune că remunerația însăși trebuie să aibă un caracter de continuitate [a se vedea Hotărârea din 27 aprilie 2023, Fluvius Antwerpen,C‑677/21, EU:C:2023:348, punctul 42 și jurisprudența citată, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 42 și jurisprudența citată].

Aspectul dacă o activitate are drept scop obținerea de venituri cu caracter de continuitate este o chestiune de fapt care trebuie apreciată ținându‑se cont de toate datele speței (a se vedea Hotărârea din 2 iunie 2016, Lajvér,C‑263/15, EU:C:2016:392, punctul 29 și jurisprudența citată).

Faptul că o activitate este desfășurată pe o perioadă de câțiva ani, determinată în prealabil, nu se opune ca aceasta să fie considerată ca având un caracter de continuitate [a se vedea în acest sens Hotărârea din 2 iunie 2016, Lajvér,C‑263/15, EU:C:2016:392, punctele 30, 33 și 37, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 45 și jurisprudența citată].

În speță, constituirea asociației Digipolis pentru o durată de 18 ani, în conformitate cu statutul său și cu Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale, pentru a desfășura activități de telematică pentru care a primit, de‑a lungul acestei perioade, plăți din partea membrilor săi dovedește caracterul permanent al desfășurării activității sale în sensul jurisprudenței citate la punctul 43 de mai sus.

Pentru a determina dacă o prestare de servicii este efectuată în schimbul unei remunerații astfel încât această activitate trebuie calificată drept activitate economică, este necesar să se analizeze ansamblul condițiilor în care ea este realizată [Hotărârea din 12 mai 2016, Gemeente Borsele et Staatssecretaris van Financiën,C‑520/14, EU:C:2016:334, punctul 29, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 43].

Comparația dintre condițiile în care persoana interesată efectuează prestarea de servicii în discuție și cele în care acest tip de prestare de servicii este realizat în mod obișnuit, și anume, în speță, de un prestator privat în domeniul telematicii, poate constitui astfel una dintre metodele care permit să se verifice dacă activitatea în cauză constituie o activitate economică (a se vedea în acest sens Hotărârea din 12 mai 2016, Gemeente Borsele și Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punctul 30, și Hotărârea din 30 martie 2023, Gmina L.,C‑616/21, EU:C:2023:280, punctul 43).

În acest cadru, poate fi relevant să se țină seama de faptul dacă, în desfășurarea activității în cauză, persoana a cărei obligare la plata TVA‑ului este examinată participă la piața vizată (a se vedea în acest sens Hotărârea din 12 mai 2016, Gemeente Borsele și Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punctul 35).

Alte elemente, precum, printre altele, importanța clientelei și cuantumul veniturilor, în special dacă acesta permite acoperirea cheltuielilor de funcționare ale operatorului, pot fi luate în considerare, împreună cu alte elemente, cu ocazia acestei examinări [Hotărârea din 12 mai 2016, Gemeente Borsele și Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punctul 31, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 44].

În speță, în primul rând, din caracterul obiectiv al noțiunii de „activitate economică” reiese că activitatea este considerată „în sine”, indiferent de scopurile sau de rezultatele sale (a se vedea punctul 42 de mai sus). Rezultă că atât faptul că prestațiile în discuție în litigiul principal au fost efectuate în cadrul transferului de gestiune în materie de telematică al membrilor asociației Digipolis, cât și faptul că Digipolis trebuia să desfășoare această activitate în locul membrilor săi, pentru ca aceștia să poată efectua economii de scară și pentru ca activitățile de telematică să fie optimizate pe plan personal și funcțional, sunt lipsite de relevanță.

Astfel, nimic nu se opune ca activitățile în domeniul telematicii să fie desfășurate de operatorii privați pe piață.

În al doilea rând, deși activitățile Digipolis în domeniul telematicii se adresau în principal membrilor săi și deși calitatea persoanelor care pot fi membre ale unei asociații însărcinate cu o misiune este strict limitată de Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale, se pare că Digipolis presta servicii, cu titlu ocazional, și pentru alți clienți. Astfel, instanța de trimitere a precizat că Digipolis furniza de asemenea servicii unor terți.

În al treilea rând, deși contribuțiile financiare stabilite anual în avans și plătite asociației Digipolis acesteia din urmă nu erau menite să îi permită să obțină profit, acestea trebuiau totuși să acopere costurile sale (a se vedea punctul 39 de mai sus).

Contribuțiile plătite asociației Digipolis nu pot fi asimilate, așadar, unor redevențe al căror cuantum nu ar corespunde decât unei mici părți din cheltuielile efectuate, ceea ce s‑ar opune ca activitatea în discuție în litigiul principal să fie considerată o activitate desfășurată „în schimbul unei remunerații” (a se vedea în acest sens Hotărârea din 29 octombrie 2009, Comisia/Finlanda,C‑246/08, EU:C:2009:671, punctele 37, 38, 50 și 51, și Hotărârea din 30 martie 2023, Gmina L.,C‑616/21, EU:C:2023:280, punctul 46 și jurisprudența citată).

În al patrulea rând, în ceea ce privește faptul, invocat de pârâtele din litigiul principal, că Digipolis nu efectua o prospectare activă a pieței pentru a‑și furniza serviciile unor terți și nici nu făcea publicitate, s‑a statuat că nu se poate deduce din jurisprudență că împrejurarea de a întreprinde demersuri active de comercializare a unor terenuri constituie o condiție necesară pentru ca o activitate referitoare la administrarea unui patrimoniu imobiliar să poată fi considerată ca fiind desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate și să poată fi astfel calificată drept „economică” [a se vedea Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 74 și jurisprudența citată]. O astfel de jurisprudență poate fi transpusă, mutatis mutandis, în domeniul telematicii.

Prin urmare, deși condițiile în care Digipolis își desfășura activitatea care constă în prestarea de servicii telematice și livrarea conexă de material informatic nu sunt identice sub toate aspectele cu cele în care o astfel de activitate ar fi desfășurată de un operator privat, ele par să se apropie suficient de acestea pentru ca această activitate să fie calificată drept activitate desfășurată în schimbul unei remunerații.

Astfel cum a amintit domnul avocat general la punctul 54 din concluzii, criteriul independenței trebuie, asemenea noțiunii de „persoană impozabilă”, să primească o interpretare largă.

Aceleași criterii de apreciere a condiției de independență în desfășurarea activităților economice, prevăzută la articolul 9 alineatul (1) din Directiva TVA, pot fi aplicabile persoanelor publice și persoanelor private (Hotărârea din 29 septembrie 2015, Gmina Wrocław,C‑276/14, EU:C:2015:635, punctul 35).

Pentru a stabili dacă o asociație însărcinată cu o misiune precum Digipolis desfășoară activități economice în mod independent, trebuie să se verifice dacă, în desfășurarea activităților sale, aceasta se află într‑un raport de subordonare față de membrii săi (a se vedea în acest sens Hotărârea din 29 septembrie 2015, Gmina Wrocław,C‑276/14, EU:C:2015:635, punctul 33).

În această privință, pentru a aprecia existența unui raport de subordonare, trebuie să se verifice dacă persoana în cauză își desfășoară activitățile în numele său, pe cont propriu și pe propria răspundere și dacă ea suportă riscul economic legat de desfășurarea activităților sale [Hotărârea din 29 septembrie 2015, Gmina Wrocław,C‑276/14, EU:C:2015:635, punctul 34, și Hotărârea din 21 decembrie 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membru al unui consiliu de administrație), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punctul 52].

Pentru a constata independența activităților desfășurate de operatori care nu erau integrați în administrația publică, jurisprudența a luat în considerare lipsa oricărui raport de subordonare ierarhică a acestor operatori față de autoritatea publică, precum și faptul că aceștia acționau în contul lor și pe proprie răspundere, că organizau în mod liber modalitățile de desfășurare a muncii lor și că percepeau ei înșiși retribuțiile care constituiau veniturile lor (a se vedea Hotărârea din 29 septembrie 2015, Gmina Wrocław,C‑276/14, EU:C:2015:635, punctul 34 și jurisprudența citată). Reiese de asemenea din jurisprudență că interese economice convergente ale unui grup și ale persoanelor care îl compun nu sunt suficiente pentru a constata că acest grup nu își desfășoară activitățile „în mod independent” (Hotărârea din 17 decembrie 2020, WEG Tevesstraße,C‑449/19, EU:C:2020:1038, punctul 32).

Rezultă de asemenea din jurisprudență că împrejurarea că persoana în cauză nu acționează în numele și pe seama sa (a se vedea în acest sens Hotărârea din 16 februarie 2023, DGRFP Cluj,C‑519/21, EU:C:2023:106, punctele 74-77) sau chiar că aceasta nu își asumă răspunderea și riscul economic al operațiunii în discuție [Hotărârea din 18 octombrie 2007, van der Steen,C‑355/06, EU:C:2007:615, punctele 23-26, și Hotărârea din 13 iunie 2019, IO (TVA – Activitate de membru al unui consiliu de supraveghere), C‑420/18, EU:C:2019:490, punctele 42 și 43] permite să se excludă că această operațiune a fost efectuată cu titlu independent.

Desigur, potrivit unei jurisprudențe constante, ținând seama de finalitatea Directivei TVA, care urmărește să stabilească baza de impozitare a TVA‑ului în mod uniform și potrivit normelor Uniunii Europene, calitatea de persoană impozabilă trebuie interpretată în mod uniform în toate statele membre și trebuie apreciată exclusiv pe baza criteriilor prevăzute la articolul 9 alineatul (1) din directiva menționată (a se vedea Hotărârea din 3 aprilie 2025, Grzera,C‑213/24, EU:C:2025:238, punctul 31 și jurisprudența citată).

Cu toate acestea, luarea în considerare a dispozițiilor de drept național poate fi utilă pentru a stabili dacă, în circumstanțe precum cele din cauza principală, sunt îndeplinite criteriile care permit să se considere că o activitate economică a fost desfășurată în mod independent (Hotărârea din 3 aprilie 2025, Grzera,C‑213/24, EU:C:2025:238, punctul 32). Deși, în cele din urmă, revine instanței naționale, singura competentă să aprecieze faptele și să interpreteze dreptul național, sarcina de a stabili dacă activitatea în cauză a fost desfășurată în mod independent, Tribunalul, chemat să furnizeze instanței de trimitere răspunsuri utile, este competent să dea indicații, pe baza dosarului cauzei principale, precum și a observațiilor care i‑au fost prezentate, de natură să permită instanței naționale să soluționeze litigiul concret cu care este sesizată (a se vedea în acest sens Hotărârea din 12 mai 2016, Gemeente Borsele și Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punctul 32, și Hotărârea din 3 aprilie 2025, Grzera,C‑213/24, EU:C:2025:238, punctul 33).

În speță, chiar dacă Digipolis își desfășura activitățile în temeiul unui transfer de competențe decis de membrii săi, care dețineau întregul său capital social, și deși organele sale de conducere erau compuse din reprezentanți ai membrilor săi, ceea ce limita în fapt autonomia sa, ea era o persoană juridică de drept public independentă de membrii săi, dotată cu statut, sediu, organe, capital, patrimoniu, buget și angajați proprii. Astfel, din aceste împrejurări pare să reiasă că ea nu era o structură internă a membrilor săi și că nu era integrată în aceștia, ci dispunea de o libertate organizatorică suficientă în ceea ce privește resursele umane și materiale în desfășurarea activităților sale.

De asemenea, Digipolis, iar nu membrii săi, este cea care a participat la procedura în fața administrației fiscale și a introdus o acțiune în justiție pentru apărarea drepturilor sale (a se vedea punctele 20-24 de mai sus).

Revine, așadar, instanței de trimitere sarcina de a verifica dacă Digipolis acționa în numele și pe seama sa, astfel cum pare să reiasă din elementele amintite la punctele 66 și 67 de mai sus.

În plus, având în vedere personalitatea sa juridică, patrimoniul și capitalul său social, se pare că Digipolis își desfășura activitățile pe propria răspundere și că suporta riscul economic legat de desfășurarea acestor activități, aspect a cărui verificare revine însă tot instanței de trimitere.

În aceste condiții, se pare că Digipolis își desfășura activitățile în mod independent, astfel încât îndeplinea condițiile pentru a fi calificată drept persoană impozabilă.

Potrivit articolului 13 alineatul (1) primul și al doilea paragraf din Directiva TVA, statele, autoritățile regionale și locale și alte organisme de drept public nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile sau operațiunile în care se angajează ca autorități publice, cu excepția cazului în care calitatea lor de persoane neimpozabile determină denaturări semnificative ale concurenței.

Întrucât constituie o derogare de la norma generală potrivit căreia orice activitate de natură economică este supusă TVA‑ului, această dispoziție este de strictă interpretare [Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 77].

Din însăși formularea articolului 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA rezultă că, pentru a fi aplicabilă regula calității de persoană neimpozabilă, trebuie îndeplinite cumulativ două condiții: activitățile în cauză trebuie să fie desfășurate de un organism de drept public și acesta trebuie să acționeze în calitate de autoritate publică [Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 78].

În primul rând, în ceea ce privește prima dintre condițiile menționate la punctul 73 de mai sus, din articolul 10 din Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale reiese că două sau mai multe comune pot crea o structură de cooperare dotată cu personalitate civilă pentru a îndeplini obiective care aparțin unor domenii conexe. În plus, din cererea de decizie preliminară și din extrasul din înregistrarea asociației Digipolis în Belgisch Staatsblad reiese că Digipolis era o persoană juridică de drept public sub forma unei asociații însărcinate cu o misiune. Astfel, un organism precum Digipolis pare să corespundă definiției organismului de drept public, în sensul articolului 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA, aspect a cărui verificare va reveni instanței de trimitere.

Pe de altă parte, s‑a statuat deja că o asociație de drept belgian însărcinată cu o misiune, precum Digipolis, părea să corespundă definiției organismului de drept public în sensul articolului 13 alineatul (1) din Directiva TVA (Hotărârea din 27 aprilie 2023, Fluvius Antwerpen,C‑677/21, EU:C:2023:348, punctele 18 și 50).

Cu toate acestea, trebuie să se asigure că este îndeplinită a doua condiție prevăzută la articolul 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA. Astfel, sunt scutite de TVA numai activitățile desfășurate de un organism de drept public care acționează în calitate de autoritate publică.

În ceea ce privește a doua condiție menționată la punctul 76 de mai sus, modalitățile de desfășurare a activităților în cauză sunt cele care permit să se determine sfera de aplicare a calității de persoane neimpozabile a organismelor de drept public. Astfel, activitățile în care se angajează ca autorități publice, în sensul articolului 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA, sunt cele în care organismele de drept public se angajează în cadrul regimului juridic care le este propriu, cu excluderea activităților pe care le desfășoară în aceleași condiții juridice ca operatorii economici privați [a se vedea Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 78 și jurisprudența citată].

S‑a statuat de asemenea că obiectul sau scopul activității în cauză este lipsit de relevanță și că împrejurarea că desfășurarea acesteia implică utilizarea unor prerogative de putere publică permite să se stabilească faptul că această activitate este supusă unui regim de drept public [a se vedea Hotărârea din 25 februarie 2021, Gmina Wrocław (Conversiunea dreptului de uzufruct),C‑604/19, EU:C:2021:132, punctul 79 și jurisprudența citată].

Or, în speță, niciun element din dosar nu sugerează că, în cadrul activității în discuție față de membrii săi, Digipolis a utilizat prerogative de putere publică. Dimpotrivă, Digipolis pare să își fi desfășurat activitățile în aceleași condiții ca operatorii economici privați, aspect a cărui verificare va reveni instanței de trimitere.

În al doilea rând, întrucât prestările de servicii telematice sunt susceptibile să fie realizate de operatori privați, calitatea de persoane neimpozabile a asociațiilor însărcinate cu o misiune precum cea din litigiul principal, care realizează astfel de prestații, ar putea conduce la denaturări semnificative ale concurenței, aspect a cărui verificare este de competența instanței de trimitere. Aceste asociații ar trebui, așadar, să fie considerate persoane impozabile, în temeiul articolului 13 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva TVA.

În al treilea rând, astfel cum susține în mod întemeiat domnul avocat general la punctul 68 din concluzii, conform articolului 13 alineatul (1) al treilea paragraf din Directiva TVA, organismele de drept public sunt calificate drept persoane impozabile atunci când desfășoară, într‑o măsură deloc neglijabilă, activități care figurează în anexa I la această directivă. Acestea includ serviciile de telecomunicații. Or, se consideră în general că telematica combină mijloacele informatice cu cele ale telecomunicațiilor. În observațiile prezentate Tribunalului, succesorii asociației Digipolis afirmă de altfel că noțiunea de „telematică” desemnează activități de telecomunicații și de informatică. În speță, dat fiind că aceste servicii au fost furnizate pe o perioadă îndelungată membrilor Digipolis sau unor terți și că constituiau activitatea principală a asociației Digipolis, ele nu pot fi considerate neglijabile.

Astfel, articolul 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA nu pare să se poată aplica activităților desfășurate de Digipolis pentru membrii săi.

Pe de altă parte, trebuie arătat că întrebarea preliminară menționează articolul 13 din Directiva TVA în ansamblul său, care cuprinde de asemenea un alineat (2), potrivit căruia statele membre pot considera ca activități ale autorității publice activitățile organismelor de drept public atunci când acestea sunt scutite în temeiul anumitor dispoziții ale acestei directive pe care le enumeră. Cu toate acestea, din alineatul (1) al doilea și al treilea paragraf al aceluiași articol poate rezulta că o asociație însărcinată cu o misiune precum Digipolis trebuie calificată drept persoană impozabilă, independent de împrejurarea că activitățile sale pot fi calificate drept activități ale autorității publice, în sensul alineatului (1) primul paragraf al articolului 13 menționat (a se vedea punctul 80 și 81 de mai sus).

În primul rând, astfel cum susține în mod întemeiat Digipolis, în conformitate cu articolul 2 alineatul (1) din Directiva TVA, sunt supuse TVA‑ului numai livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate pe teritoriul unui stat membru „de către” o persoană impozabilă care acționează ca atare. Calitatea și activitatea celui care efectuează operațiunile în discuție, iar nu cele ale destinatarilor livrărilor sau ai serviciilor sale, sunt cele care sunt determinante pentru a aprecia dacă aceste operațiuni sunt supuse TVA‑ului, astfel cum a constatat domnul avocat general la punctele 75 și 76 din concluzii.

În al doilea rând, din jurisprudența citată la punctul 77 de mai sus rezultă că modalitățile de desfășurare a activităților în cauză sunt cele care permit să se determine sfera calității de persoane neimpozabile a organismelor de drept public.

În speță, prestările de servicii telematice și livrările conexe de material informatic sunt cele în raport cu care trebuie, așadar, să se aprecieze dacă Digipolis îndeplinește a doua condiție prevăzută la articolul 13 alineatul (1) primul paragraf din Directiva TVA.

Or, pe de o parte, astfel cum s‑a arătat la punctul 79 de mai sus și sub rezerva aprecierii care trebuie efectuată de instanța de trimitere, nimic nu permite să se sugereze că activitățile unui organism de drept public care constau în realizarea unor prestări de servicii telematice și în livrarea de material informatic ar implica utilizarea unor prerogative de putere publică. Pe de altă parte, nu numai că calitatea de persoană neimpozabilă în scopuri de TVA a Digipolis ar putea conduce la denaturări ale concurenței de o anumită amploare, dar aceste activități par să excludă ele însele calitatea de persoană neimpozabilă a organismului de drept public care le desfășoară (a se vedea punctele 80 și 81 de mai sus).

Principiul neutralității fiscale reprezintă transpunerea de către legiuitorul Uniunii, în materie de TVA, a principiului general al egalității de tratament. Acesta se opune printre altele ca operatori economici care efectuează aceleași operațiuni să fie tratați în mod diferit în materie de colectare a TVA‑ului (Hotărârea din 16 februarie 2023, DGRFP Cluj,C‑519/21, EU:C:2023:106, punctul 88).

Având în vedere analiza prezentată mai sus, nu este necesar să se răspundă la întrebarea privind calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA a Digipolis din perspectiva principiului neutralității TVA‑ului.

Astfel cum a arătat în esență domnul avocat general la punctele 57-61 din concluzii, teoria „emanației” în dreptul belgian, în măsura în care instituie o ficțiune juridică în temeiul căreia o prestare de servicii a unei asociații însărcinate cu o misiune în beneficiul membrilor săi este considerată o prestare de servicii către sine efectuată de aceștia din urmă și nu este, așadar, supusă TVA‑ului, ar avea drept consecință instituirea unei situații de recunoaștere a calității de persoană neimpozabilă care nu este prevăzută de Directiva TVA, în special de articolele 11 și 13 din aceasta.

În această privință, din moment ce reiese din elementele dosarului, aspect care trebuie verificat de instanța de trimitere, că Digipolis furnizează servicii cu titlu oneros și desfășoară o activitate economică în mod independent, ea trebuie în principiu să fie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA în sensul Directivei TVA. Aplicarea teoriei „emanației” nu poate repune în discuție această calitate care decurge din Directiva TVA și nici nu poate avea ca efect sustragerea prestațiilor menționate de la impozitare.

Ținând seama de ceea ce precedă, este necesar să se răspundă la întrebările preliminare că articolele 2, 9 și 13 din Directiva TVA trebuie interpretate în sensul că: – o persoană juridică de drept public organizată sub formă de asociație însărcinată cu o misiune, a cărei activitate constă în prestarea de servicii telematice și în efectuarea unor livrări conexe de material informatic către membrii săi în cadrul unui transfer de gestiune, trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA fără a fi necesar, în această privință, să se facă distincție între membrii săi în funcție de statutul lor din punctul de vedere al TVA‑ului, cu condiția ca aceste prestări de servicii să fie efectuate cu titlu oneros și ca această asociație să desfășoare în mod independent o activitate economică; – o practică fiscală națională care conduce la analizarea prestărilor de servicii menționate ca prestări de servicii către sine efectuate de membrii asociației însărcinate cu o misiune nu este de natură să repună în discuție calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA a acestei asociații.

Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Tribunalului, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

HOTĂRÂREA TRIBUNALULUI (Camera de trimiteri preliminare)

25 februarie 2026 ( *1 )

Hotărâre

Cadru juridic

Dreptul Uniunii

Dreptul belgian

Codul privind TVA‑ul

Decretul privind reglementarea cooperării intercomunale

Teoria „emanației”

Litigiul principal și întrebările preliminare

Cu privire la întrebările preliminare

Cu privire la existența unei livrări de bunuri sau a unei prestări de servicii efectuate cu titlu oneros

Cu privire la calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA a unei asociații însărcinate cu o misiune, precum Digipolis

Cu privire efectuarea unei livrări de bunuri sau a unei prestări de servicii în cadrul unei activități economice

Cu privire la desfășurarea unei activități economice în mod independent

Cu privire la lipsa calității de persoană impozabilă care decurge din efectuarea unor operațiuni de către un organism de drept public în calitate de autoritate publică

Cu privire la eventuala incidență, din perspectiva TVA‑ului, a statutului membrilor asociației însărcinate cu o misiune precum Digipolis

Cu privire la interpretarea principiului neutralității TVA‑ului

Cu privire la eventualele consecințe ale teoriei „emanației” asupra calității de persoană impozabilă a unei asociații însărcinate cu o misiune precum Digipolis

Cu privire la cheltuielile de judecată